Налоговая политика является одним из рычагов государственного управления. Смягчая или ужесточая налоги в той или иной области государство, тем самым косвенным образом воздействует на развитие той или иной сферы общественной жизни. На протяжении истории России налоговая политика государства в религиозной сфере также играла определенную роль в развитии религиозной жизни в стране. В разные периоды государство либо стимулировало и поощряло деятельность религиозных объединений с помощью особого порядка налогообложения и системы налоговых льгот (дореволюционный период), либо напротив, сильно ужесточая налоговое бремя на религиозные объединения, стремилось подавить религиозную жизнь в стране (советский период).
В настоящее время государство стремится строить партнерские отношения с религиозными объединениями и является заинтересованным в возрождении духовной жизни в России. Поэтому сейчас налоговая политика государства строится во многом с учетом дореволюционной практики. Вместе с тем, с принятием Налогового кодекса налоговое бремя в отношении религиозных объединений было несколько ужесточено по сравнению с российским налоговым законодательством начала 1990-х годов. По отдельным налогам (налог на землю, налог на имущество) льготы для религиозных объединений были отменены, по некоторым другим, льготы изначально не предусматривались Налоговым кодексом, но позднее были введены в связи с обеспокоенностью религиозных объединений. Речь идет о льготе, прежде всего по налогу на прибыль. Далее будут подробно рассмотрены исторические этапы налоговой политики, начиная с первых государственных актов в этой области и заканчивая современными реформами в налоговой сфере.
Налоговая политика государства в отношении религиозных объединений в дореволюционный период
В первые века своего существования Церковь нуждалась в государственной поддержке, и поэтому государство не взимало с Церкви никаких податей, а наоборот, финансировало ее. Однако постепенное приобретение земельных угодий вводило и крестьян церковных земель, и церковно- и священнослужителей в круг лиц, подвергаемых налоговому бремени.
Церковь не была освобождена от разного рода государственных податей. "Все земли как митрополита и прочих архиереев, так и монастырей и прочих церквей положены были правительством в сохи или в пожни, за исключением только небольших собственно церковных и иногда монастырских пашней. Поэтому и все духовные землевладельцы наравне с прочими обязаны были платить в казну разные ежегодные дани и пошлины соответственно количеству своих сох или пожней. Равно и все священно- и церковнослужители, которые хотя не имели у себя другой земли, кроме церковной пашни, но имели свои домы не на церковной, а на "черной" земле, должны были тянуть всякое тягло вместе с черными людьми. К числу государственных повинностей - и самых важных - принадлежали "ратная" и так называвшееся городское дело, состоявшее в том, чтобы делать в местных городах валы, ограды, кремли, возить для того камни, песок, известь, и не подлежит сомнению, что если не всегда, то по временам наше духовенство участвовало в этих повинностях. Владельцы духовного звания должны были в случае войны выставлять из своих сел и деревень "даточных людей" наравне со всеми другими вотчинниками и содержать на собственный счет, а архиереи обязывались посылать тогда на царскую службу и своих боярских детей, и, например, владыка Новгородский выставлял из своих вотчин особенный полк, называвшийся "владычним стягом" и находившийся под началом владычнего воеводы"[1].
Как видим, изначально налогообложению подлежала сельскохозяйственная деятельность Церкви. Речь не шла об обложении культовой деятельности. Облагалась земля, крестьяне и сами церковно- или священнослужители только в том случае, если они имели свои дома на "черной" земле.
Объем податей государству, представлял собой ко времени принятия Соборного уложения следующую картину. "Крестьяне церковных вотчин, патриарших, митрополичьих и прочих, отбывали подобно крестьянам других земель, все государственные подати и повинности и при этом не только не пользовались какими-либо льготами, напротив обложены были даже больше чем другие крестьяне....с церковных земель положено было собирать подать более против других земель, в пропорции 4:3. Патриарх и прочие архиереи, монастыри и церкви должны были собирать со своих вотчин и доставлять правительству: а) стрелецкие деньги и стрелецкий хлеб на содержание стрельцов - постоянного войска, б) ямские деньги на содержание почт в государстве, в) полоняничные деньги на выкуп пленных, г) деньги и хлеб на жалование ратным людям и содержание их в военное время, д) даточных людей на ратную службу с полною обмундировкою. Иногда духовные вотчинники вместо даточных людей, пеших и конных, по требованию правительства платили ему деньгами, иногда отдавали ему на время войны всю ратную сбрую, какая у них имелась, иногда поставляли подводы со съестными припасами для ратных людей и подобное. В чрезвычайных случаях, кроме сборов с церковных крестьян на жалованье ратным людям, правительство приглашало самих архиереев и монастырские власти делать для той же цели добровольные приношения "неоскудно" как из архиерейской и монастырской казны, так и из своих келейных денег и собирать такие же приношения со всех архиерейских приказных людей и боярских детей и со всех иноков и монастырских служек. А иногда прямо брало из монастырей на военные издержки определенную сумму по своему усмотрению... Делались также сборы с монастырских и церковных земель и на другие случайные государственные нужды, например для построения городков и острогов на Украйне против набегов крымских татар. Некоторые монастыри должны были еще по временам давать приют пленным татарам, кормить их и одевать на свой счет"[2].
Как видим, и в XVII веке ситуация мало изменилась: по-прежнему налог с Церкви представлял собой налог с церковных земель. Дополнительные сборы с архиереев носили лишь добровольный характер и не имели цель обложить налогом культовую деятельность.
Подати в пользу казны собирались в XVII веке силами церковных учреждений, но ситуация изменилась с началом царствования Петра I.
В 1701 году в ведении Монастырского приказа состояло 137 823 крестьянских двора, находящихся на церковных землях. При Петре взимать подати с этих дворов было поручено уже не церковным учреждениям, как было в предыдущем веке, а офицерам государства. "Монастыри должны были поставлять продовольствие для драгун, фураж для лошадей и помещения для иностранцев, поступивших на царскую службу. Прежние налоги увеличивались и вводились новые: на судостроение, больницы, содержание драгунских полков, постройку каналов и прочее. Результатом таких часто произвольных и непродуманных мер стал упадок имений, снижение их доходности и, наконец, побеги крестьян. До 1721 года, бывало, что Монастырский приказ сдавал монастырям в аренду их же собственные вотчины с условием выплаты с них определенных доходов"[3]. При Петре, даже учитывая его многочисленные преобразования, также не ставился вопрос об обложении культовой деятельности, объектом обложения по-прежнему была церковная земля, точнее крестьянские дворы на церковных землях. Монастыри именно потому подвергались дополнительной обязанности поставлять фураж, что являлись земельными собственниками.
С учреждением Святейшего Синода Монастырский приказ стал Синодальным учреждением и был переименован в Камер-контору. Ей было поручено взимать государственные подати с церковных имений и передавать их вместе с отчетами Камер-коллегии и Штатс-конторе. Штатс-контора - это был государственный орган, следивший за государственными расходами, Камер- коллегия следила за государственными доходами. Оба этих государственных учреждения были вышестоящими по отношению к синодальной Камер-конторе.
Уже в 1721-1722 годах при функционировании новой системы сбора налогов с церковных имений образовались значительные недоимки, в связи с чем Петр распорядился понизить оклады членам Синода, синодальным чиновникам и сократить содержание монастырей, распорядившись выдавать монастырям содержание зерном. И.К.Смолич одной из причин недоимок видит в слишком громоздкой системе сбора налогов и сложной отчетности, а также в незаинтересованности епархиального духовенства в сборе налогов.[4]
Система сбора налогов с "определенных" вотчин была сложной, в результате чего налоговый гнет ужесточался. Коллегия экономии Синода требовала налогов в виде подушной подати, а на местах налоги собирались с дворов. "Как следствие, возникали ни с чем не сообразные и непосильные поборы"[5].
В результате увеличивалась сумма недоимок, которая так возросла при Анне Иоановне, что по Указу последней было решено создать Доимочную канцелярию, которая самым нещадным образом "добирала" недостающие суммы как со светских, так и с имений религиозных организаций. В объекты сборов включалась зачастую даже церковная утварь, что вызывало протест русских архиереев.
При Елизавете Петровне на расходы церковных учреждений устанавливались штаты, т.е. определенные суммы денег, поступавшие от доходов с церковных имений. Средства должны были расходоваться на церковные нужды, а также на содержание инвалидов, в связи с чем Церковью должны были возводиться инвалидные дома. Все излишки денежных средств, остававшиеся от этих расходов должны были поступать в государственную казну.
Начиная с Петра III уже не Церковь платила налоги со своих имуществ в государственную казну, а государство, присвоив себе церковные имения, получала с их доход и из этих средств выплачивала содержание духовенству. Однако с возвращением Церкви прав на приобретение земельной собственности с крестьянами естественно эти земли облагались налогом. Нам, однако, известно, что согласно Указам Александра I 1808, 1811 и 1821 годов, церковное землевладение пользовалось налоговыми привилегиями и освобождалось от военного постоя.
В целом, налоговая политика государства в отношении инославных и иноверных исповеданий с момента их появления в России и до конца XIX века во многом повторяла налоговый режим в отношении Православной Церкви.
К концу XIX века налоговая политика в отношении религиозных объединений выглядела следующим образом. "Налог с недвижимого имущества, принадлежавшего духовным ведомствам как христианских, так и нехристианских вероисповеданий, взыскивался частично - только с того имущества, которое приносило доход "посредством отдачи в наем". Духовные учреждения всех вероисповеданий, включая православное, освобождались от уплаты подымной подати, поземельного налога, а в губерниях Привисленского края - налога со всего недвижимого городского имущества. Православная Церковь - ее подворья и строения архиерейских домов и монастырей, в том числе сдаваемые в наем, а также строения и лавки, принадлежащие церквам, освобождались от городского поземельного налога и от прочих городских повинностей. Обложению государственным промысловым налогом, которым облагались все торговые, промышленные предприятия и, так называемые, личные промышленные занятия, не подлежали заведения духовного ведомства, печатающие и продающие книги и пособия учебного и духовно-нравственного содержания, изготовляющие и продающие необходимые для богослужения предметы, а также предприятия, торгующие лампадным маслом и ладаном. Имущество, поступавшее в пользу церквей, монастырей и церковных причтов в силу закона, духовного завещания, по царскому пожалованию, дарению и другим безвозмездным актам, освобождались от уплаты государственной пошлины"[6].
Как видно, религиозные объединения пользовались устройством доходных домов с целью получения выгода для обеспечения своей основной деятельности. Естественно эта коммерческая деятельность облагалась государственным налогом. Однако в то же время производство предметов богослужебных предметов и религиозной литературы освобождалось от налогообложения.
Говоря об общих принципах налогообложения религиозных объединений в дореволюционный период, можно прийти к следующим выводам. На протяжении всей досоветской истории культовая деятельность как таковая была освобождена от каких-либо обложений. Напротив, государство взяло на себя функцию обеспечения необходимых материальных нужд религиозных объединений преимущественно путем предоставления сельскохозяйственных земель. По мере роста землевладения религиозных объединений увеличивались объемы податей в казну с крестьянских дворов, расположенных на землях религиозных объединений. Кроме того, любые хозяйственные субъекты, созданные по инициативе религиозных объединений в более поздний период, ее коммерческие проекты, не связанные с культовой деятельностью облагались на общих основаниях. Во многом эта ситуация повторяется и в действующем российском законодательстве, когда хозяйственные общества, созданные религиозными организациями облагаются налогами на общих основаниях. Обратимся теперь к налоговой политике советского времени.
Налоговая политика в отношении религиозных объединений в советский период
В налоговой, как и в других, сфере в отношении религиозных организаций в первые десятилетия советской власти творилась неразбериха. С образованием СССР это было вызвано отсутствием единого союзного закона о религиозных организациях. В результате вопросы, касающиеся религиозных организаций, разрешались не только разными ведомствами, но и по-разному[7]. В 1929 году государством проводилась кампания против частного предпринимательства. В связи с этим под "горячую руку" попались и религиозные организации.
Антирелигиозная направленность политической власти проявилась во всей полноте и в налоговой сфере. "Религиозные объединения рассматривались как "доходные" частные предприятия, что привело к обложению их налогами наравне с последними. Сборы налогов и иных обязательных платежей с религиозных общин, сопровождавшиеся откровенными издевательствами, приобрели такие масштабы, что государство через некоторое время было вынуждено само прекратить такую порочную практику"[8].
Иллюстрацией нелепости таких обложений могут послужить материалы, содержащиеся в меморандуме Местоблюстителя патриаршего престола митрополита Сергия (Страгородского) к председателю Комиссии ВЦИК по вопросам культов Смидовичу 1930 года. В нем, в частности, говорилось: "Страховое обложение церквей, особенно в сельских местностях, иногда достигает таких размеров, что лишает общину возможности пользоваться церковным зданием. Необходимо снизить как оценку церковных зданий (отнюдь не приравнивая их к зданиям доходным), так и самый тариф страхового обложения. Сбор авторского гонорара в пользу драмсоюза необходимо поставить в строго законные рамки, т.е., чтобы сбор производился только за исполнение в церкви тех музыкальных произведений, которые или национализированы, или же по авторскому праву принадлежат какому-либо лицу, а не вообще за пение в церкви чего бы то ни было при богослужении, в частности, чтобы исполнение служителем культа своих богослужебных обязанностей не рассматривалось как исполнение артистами музыкальных произведений, и потому церкви не привлекались бы к уплате 5% сбора со всего дохода, получаемого духовенством храма, т.е. и дохода с треб, совершаемых даже вне храма. Необходимо отменить обложение церквей различными сельскохозяйственными и другими продуктами (например, зерновым или печеным хлебом, шерстью и под.), а также специальными хозяйственными сборами, например, на тракторизацию, индустриализацию, на покупку облигаций госзаймов и под., в принудительном порядке. За неимением у церквей хозяйства, налог, естественно, падает на членов религиозной общины, является, таким образом, как бы особым налогом на веру, сверх других налогов, уплачиваемых верующими наравне с прочими гражданами. Необходимо разъяснить, чтобы члены приходсоветов, церковные старосты и сторожа и другие лица, обслуживающие местный храм, не приравнивались за это к кулакам и не облагались усиленными налогами. Необходимо разъяснить, чтобы представители прокуратуры на местах в случае обращения к ним православных общин или духовенства с жалобами не отказывали им в защите их законных прав при нарушении местными органами власти или какими-либо организациями. Пожелания духовенства: чтобы служители культа, как не пользующиеся при извлечении дохода наемным трудом, приравнены были по-прежнему к лицам свободных профессий, а не к нетрудовому элементу, тем более не к кулакам; чтобы при обложении подоходным налогом сумма доходов не назначалась произвольно, иногда вне всяких возможностей, и чтобы обложение приравнено было к лицам свободных профессий; чтобы при назначении трудовой повинности принимались во внимание как сообразный со здравым разумом размер налагаемой повинности (например, на священника села Люк Вятской области наложено срубить, распилить и расколоть 200 кубов дров), так и возраст, и состояние здоровья подвергаемых повинности; чтобы служители культа не лишались права иметь квартиру в пределах своего прихода и около храма в сельских местностях, хотя бы и в селениях, перешедших на колхоз, и чтобы лица, предоставляющие служителям культа такую квартиру, не облагались за это налогами в усиленной степени"[9].
В результате государство было вынуждено отменить эту порочную практику, и 19 февраля 1931 года был принят Циркуляр Народного комиссариата юстиции, который определял точный перечень обязательных платежей и их размеры, а также условия, "при которых религиозным общинам возвращались излишне начисленные ранее суммы платежей, а также налагал запрет на опечатывание культовых зданий, наложение штрафов и ареста имущества до особого решения исполкома местного совета"[10].
В послевоенное время церковным субъектам был дан льготный налоговый режим. Согласно Постановлению СНК СССР от 29 августа 1945 года, Наркомфину СССР было разрешено привлекать к обложению подоходным налогом доходы монастырей от имеющихся у них сельскохозяйственных и иных источников, а также доходы от свечных заводов и других предприятий при епархиальных управлениях в порядке ст.19 Указа Президиума Верховного Совета СССР от 30 апреля 1943 года. "О подоходном налоге с населения". В данной статье приводится таблица, соотносящая размер годового дохода и соответствующую ей сумму налога. Согласно Постановлению, черное православное духовенство и духовные лица других исповеданий, обязанные безбрачием, освобождались от обложения налогом на холостяков, одиноких и малосемейных граждан СССР[11]. Кроме того, согласно данному Постановлению, монастыри освобождались от налогов на занимаемую ими землю и строения. Однако данные меры правительства носили временный характер и являлись исключением из общего политического курса руководства советского государства, направленного на подавление религиозной жизни в стране.
Давление на религиозные объединения усилилось в годы правления Н.С. Хрущева. Это выразилось в конкретных действиях советского руководства, в принятии соответствующих правовых актов, направленных на ослабление духовного влияния и материального состояния религиозных объединений. Так, 4 октября 1958 года "ЦК принял секретное постановление под длинным названием "О записке отдела пропаганды и агитации ЦК КПСС по союзным республикам "О недостатках научно-атеистической пропаганды", которое обязывало партийные, комсомольские и общественные организации развернуть пропагандистское наступление на "религиозные пережитки" советских людей. Государственным учреждениям предписывалось осуществить мероприятия административного характера, направленные на ужесточение условий существования религиозных общин.
Первыми в этом ряду были два постановления Совета министров СССР от 16 октября 1958 года: "О монастырях в СССР" и "О повышении налогов на доходы епархиальных предприятий и монастырей". В первом поручалось Советам министров союзных республик, Совету по делам Русской Православной Церкви и Совету по делам религиозных культов в шестимесячный срок изучить вопрос о сокращении количества монастырей и скитов и внести в Совет министров СССР предложения по этому вопросу, предписывалось сократить размеры земельных угодий, находившихся в пользовании монастырей. Национализированными и муниципализированными строениями, находившимися на территориях монастырей, последние могли пользоваться на основании арендных договоров, заключаемыми с исполкомами районных и городских Советов депутатов трудящихся[12]. Постановлением о налогах религиозным объединениям запрещалось продавать свечи по ценам более высоким, чем они приобретались в свечных мастерских.
Это было серьезным ударом по доходам и бюджету церковных приходов, потому что теперь приобретение свечей в мастерских стало убыточным для храмов, и оно, естественно, сократилось, что в свою очередь привело к закрытию свечных мастерских. Из-за снизившихся доходов храма и распускались платные церковные хоры. Вследствие драконовских постановлений Совмина финансовое положение епархий пришло в крайне расстроенное состояние. Епископ Ивановский и Кинешемский Роман (Танг) писал в Патриархию о катастрофическом состоянии его епархии и просил Патриарха о денежной ссуде. Патриарх Алексий I распорядился переводить в епархии средства со счета Патриархии. Исполняя постановление Совмина о монастырях, советские власти отнимали у обителей земельные угодья, оставляя им неудобные, малопригодные для обработки наделы. Но монастырям было крайне трудно использовать и эти земельные участки, потому что привлекать для обработки земли наемную рабочую силу или добровольный и безвозмездный труд паломников было запрещено, это квалифицировалось как эксплуатация трудящихся. В монастырях же преобладали пожилые и нетрудоспособные насельники и насельницы, потому что принимать туда лиц моложе 30 лет тоже запрещалось"[13].
Постановлением Совета Министров СССР "О налоговом обложении доходов предприятий епархиальных управлений, а также доходов монастырей" от 16 октября 1958 года N1160 Советам Министров союзных республик, в соответствии с предоставленным им правом дифференциации ставок сельскохозяйственного налога между районными и отдельными селениями, предписывалось "установить повышенные ставки налога с земельных участков, находящихся в пользовании монастырей"[14]. То есть вновь были введены налоги на земли и строения монастырей, отмененные в 1945 году. Кроме того, введенные ставки были специально завышены.
В постановлении Совета Министров СССР от 16 марта 1961 года "Об усилении контроля за выполнением законодательства о храмах" предусматривалось ужесточение налогов на религиозные общины; не только приходские священники, как это было прежде, но и все церковнослужители должны были облагаться налогом по драконовской 19 статье указа Президиума Верховного Совета СССР от 30 апреля 1943 года "О подоходном налоге с населения".[15] Согласно Постановлению Совета Министров СССР "О порядке обложения налогами служителей религиозных культов" от 3 декабря 1943 года N2584 (в редакции постановления Совета Министров СССР от 13 марта 1963 года N284),служители религиозных культов по доходам от совершения религиозных обрядов, получаемых от епархии, прихода или непосредственно от верующих, как в денежной, так и в натуральной форме, а также по доходам от строений и сельского хозяйства, как в городских поселениях, так и в сельских местностях, облагались подоходным налогом в порядке ст.19 Указа Президиума Верховного Совета СССР от 30 апреля 1943 года "О подоходном налоге с населения". Служители религиозных культов, проживавшие в сельской местности, привлекались к участию в самообложении сельского населения в порядке п. "г" ст.7 Постановления ЦИК и СНК СССР от 11 сентября 1937 года "О самообложении сельского населения" в размере 150 рублей. Граждане, имевшие доходы от совершения религиозных обрядов, но не являвшиеся служителями религиозных культов, облагались по доходам от совершения религиозных обрядов во всех случаях подоходным налогом в порядке ст.19 Указа об этом налоге, а по остальным доходам соответственно подоходным или сельскохозяйственным налогом на общих основаниях с другими гражданами. Члены исполнительных органов (церковных советов) религиозных обществ по доходам, получаемым от религиозных обществ, облагались также по ст.19 Указа. Лица, работавшие в религиозных организациях по трудовым договорам, заключенным при участии профсоюзных органов, на которых в связи с этим распространялось действовавшее законодательство о труде, облагались подоходным налогом в порядке, предусмотренном ст.5 Указа Президиума Верховного Совета СССР от 30 апреля 1943 года "О подоходном налоге с населения", на одинаковом основании со всеми рабочими и служащими[16].
Ослабление налогового бремени наступило для религиозных объединений только со сменой политического режима и принятием нового налогового законодательства в начале 90-х годов.
Обращаясь к истории советского времени, следует отметить, что под налоговой политикой государства в отношении религиозных объединений и служителей культа лежала мощная идеологическая основа. Посредством жестокого налогового бремени государство пыталось материально задушить религиозную жизнь в стране. Практика обложения культовой деятельности берет свое начало именно в советские годы.
Положения российского налогового законодательства начала 90-х годов и нормы ныне действующего Налогового кодекса в целом, учитывали и учитывают специфику деятельности религиозных организаций. Тем не менее, как мы уже отмечали, с принятием Части второй Налогового кодекса имели место попытки обложить религиозные организации рядом налогов, в частности, налогом на прибыль, что противоречило некоммерческой природе религиозных организаций. До принятия Части второй Налогового кодекса российское налоговое законодательство содержало ряд льгот для религиозных организаций, и они не являлись плательщиками целого ряда налогов. В то же время, предпринимательская деятельность религиозных организаций, а также хозяйственные общества, созданные ими для получения прибыли, необходимой для нужд религиозных организаций, облагались всеми необходимыми налогами на общих основаниях. Это не противоречило ни дореволюционной практике, ни принципам и характеру деятельности религиозных организаций, ни нормам принятого в 1997 году Федерального закона "О свободе совести и о религиозных объединениях". Согласно статье 23 этого закона религиозные организации вправе осуществлять предпринимательскую деятельность и создавать собственные предприятия в порядке, устанавливаемом законодательством Российской Федерации.
Введение в действие Части второй Налогового кодекса РФ отменило целый ряд прежних законов в сфере налогообложения. С 1 января 2002 года порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций стал регулироваться главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса налогоплательщиками налога на прибыль организаций признавались российские организации, иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации. Следовательно, религиозные организации подпадали под действие данного налога. Однако, поправки, внесенные в кодекс в мае 2002 года, освободили религиозные организации от уплаты данного налога.
В настоящее время не решен вопрос о предоставлении религиозным организациям льгот по налогу на имущество на федеральном уровне. Религиозные организации облагаются этим налогом наряду с коммерческими предприятиями на общих основаниях. Так, освобождается от обложения данным налогом только имущество религиозного назначения, например, здания храмов. В то же время все остальное имущество - дом причта, хозяйственные постройки и подсобные помещения, автомобили и др. налогом облагаются. Следует отметить, что действовавший до введения Части второй Налогового кодекса Закон "О налоге на имущество предприятий" освобождал религиозные организации от уплаты данного налога. Таким образом, решение вопроса о предоставлении льгот религиозным объединениям по налогу на имущество был оставлено на усмотрение региональной власти, поскольку они согласно ст.372 НК РФ имеют право на предоставление дополнительных льготы по этому налогу. В результате в ряде регионов обложение всего имущества религиозных организаций данным налогом было отменено. Так, например, законодательными собраниями Москвы и Московской области, ряда других регионов были приняты законы, полностью освободившие религиозные организации от уплаты налога на имущество. Не решен положительно и вопрос о льготе по налогу на землю.
В целом, следует отметить, что когда принимаются меры по усилению налогового бремени в отношении религиозных организаций, в частности, по налогу на имущество или по налогу на прибыль, да и по иным налогам, упускается из вида специфика религиозных организаций, существующих преимущественно на пожертвования верующих. Кроме того, данные меры государства не соответствуют историческому опыту России, основным принципам налогообложения религиозных объединений в России, а также положениям действующего российского законодательства, признающим некоммерческую природу религиозных организаций.
На протяжении всей истории России, за исключением советского периода, религиозные организации были освобождены от уплаты большинства налогов, а об обложении их культовой деятельности вопрос вообще никогда не поднимался. Наконец, следует отметить, что увеличение налогового бремени в отношении религиозных объединений препятствует реализации их уставной деятельности, требующей значительных материальных затрат.
[1] Макарий (Булгаков), митр. История Русской Церкви. Книга IV. Ч.2. М.: Изд. Спасо-Преображенского Валаамского монастыря, 1996. С.144
[2] Макарий (Булгаков), митр. История Русской Церкви. Книга VI. М.: Изд. Спасо-Преображенского Валаамского монастыря, 1996. С.380
[3] Смолич И.К. Указ.соч. С.245
[4] Там же. С.246
[5] Там же. С.247
[6] Куницын И.А. Указ.соч. С.40-41
[7] Куницын И.А. Указ.соч. С.60
[8] Там же. С.62
[9] Акты Святейшего Тихона, Патриарха Московского и всея России, позднейшие документы и переписка о каноническом преемстве высшей церковной власти. 1917-1943 // Сост. М.Е.Губонин. М., 1994. С.70
[10] Куницын И.А. Указ.соч. С.62
[11] См.: Постановление Совета Народных комиссаров СССР "О порядке обложения доходов монастырей и предприятий при епархиальных управлениях". От 29 августа 1945 года пп.1,3 // Собрание действующего законодательства СССР. М.: Изд. "Известия",1978. С.366
[12] См.: Постановление Совета Министров СССР "О монастырях в СССР" от 16 октября 1958 года N1159. Пп.1,2,3 // Собрание действующего законодательства СССР. М.: Изд. "Известия", 1978. С.393
[13] Цыпин В.,прот. Указ.соч. С.379-380
[14] Постановление Совета Министров СССР "О налоговом обложении доходов предприятий епархиальных управлений, а также доходов монастырей" от 16 октября 1958 года. П.2 // Собрание действующего законодательства СССР. М.: Изд. "Известия", 1978. С.368
[15] Цыпин В.,прот. Указ.соч. С.390
[16] См.: Постановление Совета Министров СССР "О порядке обложения налогами служителей религиозных культов" от 3 декабря 1946 года N2584 (в редакции постановления Совета Министров СССР от 13 марта 1963 г.N284). Пп 1,3,5,6,8. // Собрание действующего законодательства СССР.М.: Изд. "Известия", 1978. С.366
9.12.2004 г.
В настоящее время государство стремится строить партнерские отношения с религиозными объединениями и является заинтересованным в возрождении духовной жизни в России. Поэтому сейчас налоговая политика государства строится во многом с учетом дореволюционной практики. Вместе с тем, с принятием Налогового кодекса налоговое бремя в отношении религиозных объединений было несколько ужесточено по сравнению с российским налоговым законодательством начала 1990-х годов. По отдельным налогам (налог на землю, налог на имущество) льготы для религиозных объединений были отменены, по некоторым другим, льготы изначально не предусматривались Налоговым кодексом, но позднее были введены в связи с обеспокоенностью религиозных объединений. Речь идет о льготе, прежде всего по налогу на прибыль. Далее будут подробно рассмотрены исторические этапы налоговой политики, начиная с первых государственных актов в этой области и заканчивая современными реформами в налоговой сфере.
Налоговая политика государства в отношении религиозных объединений в дореволюционный период
В первые века своего существования Церковь нуждалась в государственной поддержке, и поэтому государство не взимало с Церкви никаких податей, а наоборот, финансировало ее. Однако постепенное приобретение земельных угодий вводило и крестьян церковных земель, и церковно- и священнослужителей в круг лиц, подвергаемых налоговому бремени.
Церковь не была освобождена от разного рода государственных податей. "Все земли как митрополита и прочих архиереев, так и монастырей и прочих церквей положены были правительством в сохи или в пожни, за исключением только небольших собственно церковных и иногда монастырских пашней. Поэтому и все духовные землевладельцы наравне с прочими обязаны были платить в казну разные ежегодные дани и пошлины соответственно количеству своих сох или пожней. Равно и все священно- и церковнослужители, которые хотя не имели у себя другой земли, кроме церковной пашни, но имели свои домы не на церковной, а на "черной" земле, должны были тянуть всякое тягло вместе с черными людьми. К числу государственных повинностей - и самых важных - принадлежали "ратная" и так называвшееся городское дело, состоявшее в том, чтобы делать в местных городах валы, ограды, кремли, возить для того камни, песок, известь, и не подлежит сомнению, что если не всегда, то по временам наше духовенство участвовало в этих повинностях. Владельцы духовного звания должны были в случае войны выставлять из своих сел и деревень "даточных людей" наравне со всеми другими вотчинниками и содержать на собственный счет, а архиереи обязывались посылать тогда на царскую службу и своих боярских детей, и, например, владыка Новгородский выставлял из своих вотчин особенный полк, называвшийся "владычним стягом" и находившийся под началом владычнего воеводы"[1].
Как видим, изначально налогообложению подлежала сельскохозяйственная деятельность Церкви. Речь не шла об обложении культовой деятельности. Облагалась земля, крестьяне и сами церковно- или священнослужители только в том случае, если они имели свои дома на "черной" земле.
Объем податей государству, представлял собой ко времени принятия Соборного уложения следующую картину. "Крестьяне церковных вотчин, патриарших, митрополичьих и прочих, отбывали подобно крестьянам других земель, все государственные подати и повинности и при этом не только не пользовались какими-либо льготами, напротив обложены были даже больше чем другие крестьяне....с церковных земель положено было собирать подать более против других земель, в пропорции 4:3. Патриарх и прочие архиереи, монастыри и церкви должны были собирать со своих вотчин и доставлять правительству: а) стрелецкие деньги и стрелецкий хлеб на содержание стрельцов - постоянного войска, б) ямские деньги на содержание почт в государстве, в) полоняничные деньги на выкуп пленных, г) деньги и хлеб на жалование ратным людям и содержание их в военное время, д) даточных людей на ратную службу с полною обмундировкою. Иногда духовные вотчинники вместо даточных людей, пеших и конных, по требованию правительства платили ему деньгами, иногда отдавали ему на время войны всю ратную сбрую, какая у них имелась, иногда поставляли подводы со съестными припасами для ратных людей и подобное. В чрезвычайных случаях, кроме сборов с церковных крестьян на жалованье ратным людям, правительство приглашало самих архиереев и монастырские власти делать для той же цели добровольные приношения "неоскудно" как из архиерейской и монастырской казны, так и из своих келейных денег и собирать такие же приношения со всех архиерейских приказных людей и боярских детей и со всех иноков и монастырских служек. А иногда прямо брало из монастырей на военные издержки определенную сумму по своему усмотрению... Делались также сборы с монастырских и церковных земель и на другие случайные государственные нужды, например для построения городков и острогов на Украйне против набегов крымских татар. Некоторые монастыри должны были еще по временам давать приют пленным татарам, кормить их и одевать на свой счет"[2].
Как видим, и в XVII веке ситуация мало изменилась: по-прежнему налог с Церкви представлял собой налог с церковных земель. Дополнительные сборы с архиереев носили лишь добровольный характер и не имели цель обложить налогом культовую деятельность.
Подати в пользу казны собирались в XVII веке силами церковных учреждений, но ситуация изменилась с началом царствования Петра I.
В 1701 году в ведении Монастырского приказа состояло 137 823 крестьянских двора, находящихся на церковных землях. При Петре взимать подати с этих дворов было поручено уже не церковным учреждениям, как было в предыдущем веке, а офицерам государства. "Монастыри должны были поставлять продовольствие для драгун, фураж для лошадей и помещения для иностранцев, поступивших на царскую службу. Прежние налоги увеличивались и вводились новые: на судостроение, больницы, содержание драгунских полков, постройку каналов и прочее. Результатом таких часто произвольных и непродуманных мер стал упадок имений, снижение их доходности и, наконец, побеги крестьян. До 1721 года, бывало, что Монастырский приказ сдавал монастырям в аренду их же собственные вотчины с условием выплаты с них определенных доходов"[3]. При Петре, даже учитывая его многочисленные преобразования, также не ставился вопрос об обложении культовой деятельности, объектом обложения по-прежнему была церковная земля, точнее крестьянские дворы на церковных землях. Монастыри именно потому подвергались дополнительной обязанности поставлять фураж, что являлись земельными собственниками.
С учреждением Святейшего Синода Монастырский приказ стал Синодальным учреждением и был переименован в Камер-контору. Ей было поручено взимать государственные подати с церковных имений и передавать их вместе с отчетами Камер-коллегии и Штатс-конторе. Штатс-контора - это был государственный орган, следивший за государственными расходами, Камер- коллегия следила за государственными доходами. Оба этих государственных учреждения были вышестоящими по отношению к синодальной Камер-конторе.
Уже в 1721-1722 годах при функционировании новой системы сбора налогов с церковных имений образовались значительные недоимки, в связи с чем Петр распорядился понизить оклады членам Синода, синодальным чиновникам и сократить содержание монастырей, распорядившись выдавать монастырям содержание зерном. И.К.Смолич одной из причин недоимок видит в слишком громоздкой системе сбора налогов и сложной отчетности, а также в незаинтересованности епархиального духовенства в сборе налогов.[4]
Система сбора налогов с "определенных" вотчин была сложной, в результате чего налоговый гнет ужесточался. Коллегия экономии Синода требовала налогов в виде подушной подати, а на местах налоги собирались с дворов. "Как следствие, возникали ни с чем не сообразные и непосильные поборы"[5].
В результате увеличивалась сумма недоимок, которая так возросла при Анне Иоановне, что по Указу последней было решено создать Доимочную канцелярию, которая самым нещадным образом "добирала" недостающие суммы как со светских, так и с имений религиозных организаций. В объекты сборов включалась зачастую даже церковная утварь, что вызывало протест русских архиереев.
При Елизавете Петровне на расходы церковных учреждений устанавливались штаты, т.е. определенные суммы денег, поступавшие от доходов с церковных имений. Средства должны были расходоваться на церковные нужды, а также на содержание инвалидов, в связи с чем Церковью должны были возводиться инвалидные дома. Все излишки денежных средств, остававшиеся от этих расходов должны были поступать в государственную казну.
Начиная с Петра III уже не Церковь платила налоги со своих имуществ в государственную казну, а государство, присвоив себе церковные имения, получала с их доход и из этих средств выплачивала содержание духовенству. Однако с возвращением Церкви прав на приобретение земельной собственности с крестьянами естественно эти земли облагались налогом. Нам, однако, известно, что согласно Указам Александра I 1808, 1811 и 1821 годов, церковное землевладение пользовалось налоговыми привилегиями и освобождалось от военного постоя.
В целом, налоговая политика государства в отношении инославных и иноверных исповеданий с момента их появления в России и до конца XIX века во многом повторяла налоговый режим в отношении Православной Церкви.
К концу XIX века налоговая политика в отношении религиозных объединений выглядела следующим образом. "Налог с недвижимого имущества, принадлежавшего духовным ведомствам как христианских, так и нехристианских вероисповеданий, взыскивался частично - только с того имущества, которое приносило доход "посредством отдачи в наем". Духовные учреждения всех вероисповеданий, включая православное, освобождались от уплаты подымной подати, поземельного налога, а в губерниях Привисленского края - налога со всего недвижимого городского имущества. Православная Церковь - ее подворья и строения архиерейских домов и монастырей, в том числе сдаваемые в наем, а также строения и лавки, принадлежащие церквам, освобождались от городского поземельного налога и от прочих городских повинностей. Обложению государственным промысловым налогом, которым облагались все торговые, промышленные предприятия и, так называемые, личные промышленные занятия, не подлежали заведения духовного ведомства, печатающие и продающие книги и пособия учебного и духовно-нравственного содержания, изготовляющие и продающие необходимые для богослужения предметы, а также предприятия, торгующие лампадным маслом и ладаном. Имущество, поступавшее в пользу церквей, монастырей и церковных причтов в силу закона, духовного завещания, по царскому пожалованию, дарению и другим безвозмездным актам, освобождались от уплаты государственной пошлины"[6].
Как видно, религиозные объединения пользовались устройством доходных домов с целью получения выгода для обеспечения своей основной деятельности. Естественно эта коммерческая деятельность облагалась государственным налогом. Однако в то же время производство предметов богослужебных предметов и религиозной литературы освобождалось от налогообложения.
Говоря об общих принципах налогообложения религиозных объединений в дореволюционный период, можно прийти к следующим выводам. На протяжении всей досоветской истории культовая деятельность как таковая была освобождена от каких-либо обложений. Напротив, государство взяло на себя функцию обеспечения необходимых материальных нужд религиозных объединений преимущественно путем предоставления сельскохозяйственных земель. По мере роста землевладения религиозных объединений увеличивались объемы податей в казну с крестьянских дворов, расположенных на землях религиозных объединений. Кроме того, любые хозяйственные субъекты, созданные по инициативе религиозных объединений в более поздний период, ее коммерческие проекты, не связанные с культовой деятельностью облагались на общих основаниях. Во многом эта ситуация повторяется и в действующем российском законодательстве, когда хозяйственные общества, созданные религиозными организациями облагаются налогами на общих основаниях. Обратимся теперь к налоговой политике советского времени.
Налоговая политика в отношении религиозных объединений в советский период
В налоговой, как и в других, сфере в отношении религиозных организаций в первые десятилетия советской власти творилась неразбериха. С образованием СССР это было вызвано отсутствием единого союзного закона о религиозных организациях. В результате вопросы, касающиеся религиозных организаций, разрешались не только разными ведомствами, но и по-разному[7]. В 1929 году государством проводилась кампания против частного предпринимательства. В связи с этим под "горячую руку" попались и религиозные организации.
Антирелигиозная направленность политической власти проявилась во всей полноте и в налоговой сфере. "Религиозные объединения рассматривались как "доходные" частные предприятия, что привело к обложению их налогами наравне с последними. Сборы налогов и иных обязательных платежей с религиозных общин, сопровождавшиеся откровенными издевательствами, приобрели такие масштабы, что государство через некоторое время было вынуждено само прекратить такую порочную практику"[8].
Иллюстрацией нелепости таких обложений могут послужить материалы, содержащиеся в меморандуме Местоблюстителя патриаршего престола митрополита Сергия (Страгородского) к председателю Комиссии ВЦИК по вопросам культов Смидовичу 1930 года. В нем, в частности, говорилось: "Страховое обложение церквей, особенно в сельских местностях, иногда достигает таких размеров, что лишает общину возможности пользоваться церковным зданием. Необходимо снизить как оценку церковных зданий (отнюдь не приравнивая их к зданиям доходным), так и самый тариф страхового обложения. Сбор авторского гонорара в пользу драмсоюза необходимо поставить в строго законные рамки, т.е., чтобы сбор производился только за исполнение в церкви тех музыкальных произведений, которые или национализированы, или же по авторскому праву принадлежат какому-либо лицу, а не вообще за пение в церкви чего бы то ни было при богослужении, в частности, чтобы исполнение служителем культа своих богослужебных обязанностей не рассматривалось как исполнение артистами музыкальных произведений, и потому церкви не привлекались бы к уплате 5% сбора со всего дохода, получаемого духовенством храма, т.е. и дохода с треб, совершаемых даже вне храма. Необходимо отменить обложение церквей различными сельскохозяйственными и другими продуктами (например, зерновым или печеным хлебом, шерстью и под.), а также специальными хозяйственными сборами, например, на тракторизацию, индустриализацию, на покупку облигаций госзаймов и под., в принудительном порядке. За неимением у церквей хозяйства, налог, естественно, падает на членов религиозной общины, является, таким образом, как бы особым налогом на веру, сверх других налогов, уплачиваемых верующими наравне с прочими гражданами. Необходимо разъяснить, чтобы члены приходсоветов, церковные старосты и сторожа и другие лица, обслуживающие местный храм, не приравнивались за это к кулакам и не облагались усиленными налогами. Необходимо разъяснить, чтобы представители прокуратуры на местах в случае обращения к ним православных общин или духовенства с жалобами не отказывали им в защите их законных прав при нарушении местными органами власти или какими-либо организациями. Пожелания духовенства: чтобы служители культа, как не пользующиеся при извлечении дохода наемным трудом, приравнены были по-прежнему к лицам свободных профессий, а не к нетрудовому элементу, тем более не к кулакам; чтобы при обложении подоходным налогом сумма доходов не назначалась произвольно, иногда вне всяких возможностей, и чтобы обложение приравнено было к лицам свободных профессий; чтобы при назначении трудовой повинности принимались во внимание как сообразный со здравым разумом размер налагаемой повинности (например, на священника села Люк Вятской области наложено срубить, распилить и расколоть 200 кубов дров), так и возраст, и состояние здоровья подвергаемых повинности; чтобы служители культа не лишались права иметь квартиру в пределах своего прихода и около храма в сельских местностях, хотя бы и в селениях, перешедших на колхоз, и чтобы лица, предоставляющие служителям культа такую квартиру, не облагались за это налогами в усиленной степени"[9].
В результате государство было вынуждено отменить эту порочную практику, и 19 февраля 1931 года был принят Циркуляр Народного комиссариата юстиции, который определял точный перечень обязательных платежей и их размеры, а также условия, "при которых религиозным общинам возвращались излишне начисленные ранее суммы платежей, а также налагал запрет на опечатывание культовых зданий, наложение штрафов и ареста имущества до особого решения исполкома местного совета"[10].
В послевоенное время церковным субъектам был дан льготный налоговый режим. Согласно Постановлению СНК СССР от 29 августа 1945 года, Наркомфину СССР было разрешено привлекать к обложению подоходным налогом доходы монастырей от имеющихся у них сельскохозяйственных и иных источников, а также доходы от свечных заводов и других предприятий при епархиальных управлениях в порядке ст.19 Указа Президиума Верховного Совета СССР от 30 апреля 1943 года. "О подоходном налоге с населения". В данной статье приводится таблица, соотносящая размер годового дохода и соответствующую ей сумму налога. Согласно Постановлению, черное православное духовенство и духовные лица других исповеданий, обязанные безбрачием, освобождались от обложения налогом на холостяков, одиноких и малосемейных граждан СССР[11]. Кроме того, согласно данному Постановлению, монастыри освобождались от налогов на занимаемую ими землю и строения. Однако данные меры правительства носили временный характер и являлись исключением из общего политического курса руководства советского государства, направленного на подавление религиозной жизни в стране.
Давление на религиозные объединения усилилось в годы правления Н.С. Хрущева. Это выразилось в конкретных действиях советского руководства, в принятии соответствующих правовых актов, направленных на ослабление духовного влияния и материального состояния религиозных объединений. Так, 4 октября 1958 года "ЦК принял секретное постановление под длинным названием "О записке отдела пропаганды и агитации ЦК КПСС по союзным республикам "О недостатках научно-атеистической пропаганды", которое обязывало партийные, комсомольские и общественные организации развернуть пропагандистское наступление на "религиозные пережитки" советских людей. Государственным учреждениям предписывалось осуществить мероприятия административного характера, направленные на ужесточение условий существования религиозных общин.
Первыми в этом ряду были два постановления Совета министров СССР от 16 октября 1958 года: "О монастырях в СССР" и "О повышении налогов на доходы епархиальных предприятий и монастырей". В первом поручалось Советам министров союзных республик, Совету по делам Русской Православной Церкви и Совету по делам религиозных культов в шестимесячный срок изучить вопрос о сокращении количества монастырей и скитов и внести в Совет министров СССР предложения по этому вопросу, предписывалось сократить размеры земельных угодий, находившихся в пользовании монастырей. Национализированными и муниципализированными строениями, находившимися на территориях монастырей, последние могли пользоваться на основании арендных договоров, заключаемыми с исполкомами районных и городских Советов депутатов трудящихся[12]. Постановлением о налогах религиозным объединениям запрещалось продавать свечи по ценам более высоким, чем они приобретались в свечных мастерских.
Это было серьезным ударом по доходам и бюджету церковных приходов, потому что теперь приобретение свечей в мастерских стало убыточным для храмов, и оно, естественно, сократилось, что в свою очередь привело к закрытию свечных мастерских. Из-за снизившихся доходов храма и распускались платные церковные хоры. Вследствие драконовских постановлений Совмина финансовое положение епархий пришло в крайне расстроенное состояние. Епископ Ивановский и Кинешемский Роман (Танг) писал в Патриархию о катастрофическом состоянии его епархии и просил Патриарха о денежной ссуде. Патриарх Алексий I распорядился переводить в епархии средства со счета Патриархии. Исполняя постановление Совмина о монастырях, советские власти отнимали у обителей земельные угодья, оставляя им неудобные, малопригодные для обработки наделы. Но монастырям было крайне трудно использовать и эти земельные участки, потому что привлекать для обработки земли наемную рабочую силу или добровольный и безвозмездный труд паломников было запрещено, это квалифицировалось как эксплуатация трудящихся. В монастырях же преобладали пожилые и нетрудоспособные насельники и насельницы, потому что принимать туда лиц моложе 30 лет тоже запрещалось"[13].
Постановлением Совета Министров СССР "О налоговом обложении доходов предприятий епархиальных управлений, а также доходов монастырей" от 16 октября 1958 года N1160 Советам Министров союзных республик, в соответствии с предоставленным им правом дифференциации ставок сельскохозяйственного налога между районными и отдельными селениями, предписывалось "установить повышенные ставки налога с земельных участков, находящихся в пользовании монастырей"[14]. То есть вновь были введены налоги на земли и строения монастырей, отмененные в 1945 году. Кроме того, введенные ставки были специально завышены.
В постановлении Совета Министров СССР от 16 марта 1961 года "Об усилении контроля за выполнением законодательства о храмах" предусматривалось ужесточение налогов на религиозные общины; не только приходские священники, как это было прежде, но и все церковнослужители должны были облагаться налогом по драконовской 19 статье указа Президиума Верховного Совета СССР от 30 апреля 1943 года "О подоходном налоге с населения".[15] Согласно Постановлению Совета Министров СССР "О порядке обложения налогами служителей религиозных культов" от 3 декабря 1943 года N2584 (в редакции постановления Совета Министров СССР от 13 марта 1963 года N284),служители религиозных культов по доходам от совершения религиозных обрядов, получаемых от епархии, прихода или непосредственно от верующих, как в денежной, так и в натуральной форме, а также по доходам от строений и сельского хозяйства, как в городских поселениях, так и в сельских местностях, облагались подоходным налогом в порядке ст.19 Указа Президиума Верховного Совета СССР от 30 апреля 1943 года "О подоходном налоге с населения". Служители религиозных культов, проживавшие в сельской местности, привлекались к участию в самообложении сельского населения в порядке п. "г" ст.7 Постановления ЦИК и СНК СССР от 11 сентября 1937 года "О самообложении сельского населения" в размере 150 рублей. Граждане, имевшие доходы от совершения религиозных обрядов, но не являвшиеся служителями религиозных культов, облагались по доходам от совершения религиозных обрядов во всех случаях подоходным налогом в порядке ст.19 Указа об этом налоге, а по остальным доходам соответственно подоходным или сельскохозяйственным налогом на общих основаниях с другими гражданами. Члены исполнительных органов (церковных советов) религиозных обществ по доходам, получаемым от религиозных обществ, облагались также по ст.19 Указа. Лица, работавшие в религиозных организациях по трудовым договорам, заключенным при участии профсоюзных органов, на которых в связи с этим распространялось действовавшее законодательство о труде, облагались подоходным налогом в порядке, предусмотренном ст.5 Указа Президиума Верховного Совета СССР от 30 апреля 1943 года "О подоходном налоге с населения", на одинаковом основании со всеми рабочими и служащими[16].
Ослабление налогового бремени наступило для религиозных объединений только со сменой политического режима и принятием нового налогового законодательства в начале 90-х годов.
Обращаясь к истории советского времени, следует отметить, что под налоговой политикой государства в отношении религиозных объединений и служителей культа лежала мощная идеологическая основа. Посредством жестокого налогового бремени государство пыталось материально задушить религиозную жизнь в стране. Практика обложения культовой деятельности берет свое начало именно в советские годы.
Положения российского налогового законодательства начала 90-х годов и нормы ныне действующего Налогового кодекса в целом, учитывали и учитывают специфику деятельности религиозных организаций. Тем не менее, как мы уже отмечали, с принятием Части второй Налогового кодекса имели место попытки обложить религиозные организации рядом налогов, в частности, налогом на прибыль, что противоречило некоммерческой природе религиозных организаций. До принятия Части второй Налогового кодекса российское налоговое законодательство содержало ряд льгот для религиозных организаций, и они не являлись плательщиками целого ряда налогов. В то же время, предпринимательская деятельность религиозных организаций, а также хозяйственные общества, созданные ими для получения прибыли, необходимой для нужд религиозных организаций, облагались всеми необходимыми налогами на общих основаниях. Это не противоречило ни дореволюционной практике, ни принципам и характеру деятельности религиозных организаций, ни нормам принятого в 1997 году Федерального закона "О свободе совести и о религиозных объединениях". Согласно статье 23 этого закона религиозные организации вправе осуществлять предпринимательскую деятельность и создавать собственные предприятия в порядке, устанавливаемом законодательством Российской Федерации.
Введение в действие Части второй Налогового кодекса РФ отменило целый ряд прежних законов в сфере налогообложения. С 1 января 2002 года порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций стал регулироваться главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса налогоплательщиками налога на прибыль организаций признавались российские организации, иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации. Следовательно, религиозные организации подпадали под действие данного налога. Однако, поправки, внесенные в кодекс в мае 2002 года, освободили религиозные организации от уплаты данного налога.
В настоящее время не решен вопрос о предоставлении религиозным организациям льгот по налогу на имущество на федеральном уровне. Религиозные организации облагаются этим налогом наряду с коммерческими предприятиями на общих основаниях. Так, освобождается от обложения данным налогом только имущество религиозного назначения, например, здания храмов. В то же время все остальное имущество - дом причта, хозяйственные постройки и подсобные помещения, автомобили и др. налогом облагаются. Следует отметить, что действовавший до введения Части второй Налогового кодекса Закон "О налоге на имущество предприятий" освобождал религиозные организации от уплаты данного налога. Таким образом, решение вопроса о предоставлении льгот религиозным объединениям по налогу на имущество был оставлено на усмотрение региональной власти, поскольку они согласно ст.372 НК РФ имеют право на предоставление дополнительных льготы по этому налогу. В результате в ряде регионов обложение всего имущества религиозных организаций данным налогом было отменено. Так, например, законодательными собраниями Москвы и Московской области, ряда других регионов были приняты законы, полностью освободившие религиозные организации от уплаты налога на имущество. Не решен положительно и вопрос о льготе по налогу на землю.
В целом, следует отметить, что когда принимаются меры по усилению налогового бремени в отношении религиозных организаций, в частности, по налогу на имущество или по налогу на прибыль, да и по иным налогам, упускается из вида специфика религиозных организаций, существующих преимущественно на пожертвования верующих. Кроме того, данные меры государства не соответствуют историческому опыту России, основным принципам налогообложения религиозных объединений в России, а также положениям действующего российского законодательства, признающим некоммерческую природу религиозных организаций.
На протяжении всей истории России, за исключением советского периода, религиозные организации были освобождены от уплаты большинства налогов, а об обложении их культовой деятельности вопрос вообще никогда не поднимался. Наконец, следует отметить, что увеличение налогового бремени в отношении религиозных объединений препятствует реализации их уставной деятельности, требующей значительных материальных затрат.
[1] Макарий (Булгаков), митр. История Русской Церкви. Книга IV. Ч.2. М.: Изд. Спасо-Преображенского Валаамского монастыря, 1996. С.144
[2] Макарий (Булгаков), митр. История Русской Церкви. Книга VI. М.: Изд. Спасо-Преображенского Валаамского монастыря, 1996. С.380
[3] Смолич И.К. Указ.соч. С.245
[4] Там же. С.246
[5] Там же. С.247
[6] Куницын И.А. Указ.соч. С.40-41
[7] Куницын И.А. Указ.соч. С.60
[8] Там же. С.62
[9] Акты Святейшего Тихона, Патриарха Московского и всея России, позднейшие документы и переписка о каноническом преемстве высшей церковной власти. 1917-1943 // Сост. М.Е.Губонин. М., 1994. С.70
[10] Куницын И.А. Указ.соч. С.62
[11] См.: Постановление Совета Народных комиссаров СССР "О порядке обложения доходов монастырей и предприятий при епархиальных управлениях". От 29 августа 1945 года пп.1,3 // Собрание действующего законодательства СССР. М.: Изд. "Известия",1978. С.366
[12] См.: Постановление Совета Министров СССР "О монастырях в СССР" от 16 октября 1958 года N1159. Пп.1,2,3 // Собрание действующего законодательства СССР. М.: Изд. "Известия", 1978. С.393
[13] Цыпин В.,прот. Указ.соч. С.379-380
[14] Постановление Совета Министров СССР "О налоговом обложении доходов предприятий епархиальных управлений, а также доходов монастырей" от 16 октября 1958 года. П.2 // Собрание действующего законодательства СССР. М.: Изд. "Известия", 1978. С.368
[15] Цыпин В.,прот. Указ.соч. С.390
[16] См.: Постановление Совета Министров СССР "О порядке обложения налогами служителей религиозных культов" от 3 декабря 1946 года N2584 (в редакции постановления Совета Министров СССР от 13 марта 1963 г.N284). Пп 1,3,5,6,8. // Собрание действующего законодательства СССР.М.: Изд. "Известия", 1978. С.366
9.12.2004 г.
